最近，高富五金廠(chǎng)的負(fù)責(zé)人張先生，由于在辦理個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資人變更手續(xù)前沒(méi)有關(guān)注契稅問(wèn)題，非常擔(dān)心辦理完變更手續(xù)后會(huì)引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。為此，筆者建議，在辦理變更前，應(yīng)盡可能充分考慮稅收因素，設(shè)計(jì)好稅收方案，從而有效規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

案例：投資人三次變更

高富五金廠(chǎng)是張先生投資成立的一家個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，五金廠(chǎng)擁有1萬(wàn)多平方米的工業(yè)廠(chǎng)房和相關(guān)的土地，評(píng)估作價(jià)1500余萬(wàn)元，并取得了不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)證。

2016年8月，張先生考慮到自己年邁，打算把企業(yè)移交給兒子小張經(jīng)營(yíng)。于是，張先生到市場(chǎng)監(jiān)管部門(mén)申請(qǐng)辦理了五金廠(chǎng)投資人的第一次變更手續(xù)，五金廠(chǎng)登記的投資人，通過(guò)父子間的轉(zhuǎn)讓協(xié)議，由張先生變更為其兒子小張。

2017年3月，銀行發(fā)現(xiàn)五金廠(chǎng)的投資人變更后，認(rèn)為張先生沒(méi)有還款能力，不同意繼續(xù)轉(zhuǎn)貸。張先生和兒子商量后，第二次辦理了投資人變更，通過(guò)投資人轉(zhuǎn)讓的形式，將五金廠(chǎng)的投資人變更為張先生。

2019年3月，張先生處理好借款事宜后，第三次通過(guò)轉(zhuǎn)讓方式將五金廠(chǎng)的投資人從張先生變更成了兒子小張。

這三次變更中，五金廠(chǎng)投資人未辦理過(guò)土地和房屋的不動(dòng)產(chǎn)變更登記，也沒(méi)有主動(dòng)申報(bào)契稅。

分析：是否需要繳納契稅

張先生非常關(guān)心：自己是否需要申報(bào)繳納相關(guān)的契稅和印花稅？

要解答張先生的問(wèn)題，關(guān)鍵是要判斷個(gè)人獨(dú)資企業(yè)五金廠(chǎng)相關(guān)的土地房屋權(quán)屬，是否隨著投資人的變更而變更。

根據(jù)《物權(quán)法》的規(guī)定，不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)的設(shè)立、變更、轉(zhuǎn)讓和消滅，經(jīng)依法登記，發(fā)生效力；未經(jīng)登記，不發(fā)生效力，但法律另有規(guī)定的除外。不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬證書(shū)是權(quán)利人享有該不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)的證明。不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬證書(shū)記載的事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)與不動(dòng)產(chǎn)登記簿一致；記載不一致的，除有證據(jù)證明不動(dòng)產(chǎn)登記簿確有錯(cuò)誤外，以不動(dòng)產(chǎn)登記簿為準(zhǔn)。據(jù)此，不動(dòng)產(chǎn)權(quán)利的歸屬，應(yīng)以不動(dòng)產(chǎn)登記簿為準(zhǔn)。如果發(fā)生變更，必須經(jīng)依法登記，發(fā)生效力；未經(jīng)登記，則不發(fā)生效力。

在上述案例中，該五金廠(chǎng)的不動(dòng)產(chǎn)是否發(fā)生轉(zhuǎn)移，不能以人為推斷為依據(jù)，而應(yīng)該以不動(dòng)產(chǎn)登記簿登記為準(zhǔn)。事實(shí)上，該五金廠(chǎng)在三次投資人變更中，始終沒(méi)有變更過(guò)不動(dòng)產(chǎn)登記簿。因此，五金廠(chǎng)在企業(yè)投資者的變更中，雖然變更了企業(yè)的投資主體，但是相關(guān)的土地和廠(chǎng)房，沒(méi)有發(fā)生出售、贈(zèng)與和交換、房屋買(mǎi)賣(mài)、房屋贈(zèng)與、房屋交換等需要產(chǎn)生契稅納稅義務(wù)的情形，也就不需要繳納契稅。

不過(guò)，值得關(guān)注的是，對(duì)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)發(fā)生投資人變更時(shí)，企業(yè)名下的不動(dòng)產(chǎn)是否需要繳納契稅，稅收政策并沒(méi)有對(duì)此作出明確規(guī)定，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)這一問(wèn)題的理解也可能存在差異，建議企業(yè)及投資人積極與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，避免后續(xù)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

建議：提前設(shè)計(jì)稅收方案

為繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局在原相關(guān)文件的基礎(chǔ)上，發(fā)布了《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕17號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)17號(hào)文件），規(guī)定在股權(quán)（股份）轉(zhuǎn)讓中，單位、個(gè)人承受公司股權(quán)（股份），公司土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。因此，筆者認(rèn)為，本案例中，張先生及五金廠(chǎng)的財(cái)務(wù)管理人如果能夠重視稅務(wù)問(wèn)題，事先設(shè)計(jì)好變更方案，完全能夠避免后續(xù)的契稅爭(zhēng)議。

第一步，高富五金廠(chǎng)將個(gè)人獨(dú)資企業(yè)改制成一人有限公司。根據(jù)17號(hào)文件的相關(guān)條款，同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅，因此，這一過(guò)程中，契稅是免繳的，且根據(jù)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的相關(guān)規(guī)定，增值稅也是免繳的。

第二步，張先生將改制后的一人有限公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給兒子小張。此時(shí)，根據(jù)17號(hào)文件第九條的規(guī)定，該股權(quán)轉(zhuǎn)讓不需要繳納契稅。

同時(shí)，由于張先生和兒子是父子關(guān)系，按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法（試行）〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)）的規(guī)定，將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其能提供具有法律效力身份關(guān)系證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對(duì)轉(zhuǎn)讓人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的價(jià)格可以作價(jià)明顯偏低并視同正當(dāng)理由。因此，張先生在將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給小張的過(guò)程中，可按照原始計(jì)稅成本確認(rèn)股權(quán)價(jià)格，進(jìn)而免于繳納轉(zhuǎn)讓股權(quán)產(chǎn)生的個(gè)人所得稅。這種情況下，如果后續(xù)出現(xiàn)銀行不同意繼續(xù)轉(zhuǎn)貸的問(wèn)題，小張需要將一人有限公司股權(quán)轉(zhuǎn)回給張先生，也不會(huì)產(chǎn)生后續(xù)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（作者單位：浙江通達(dá)稅務(wù)師事務(wù)所）


 

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