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一些國家采取的單邊措施
英國利潤轉(zhuǎn)移稅和澳大利亞跨國公司反避稅法。2015年，英國、澳大利亞分別實行利潤轉(zhuǎn)移稅、跨國公司反避稅法，對非居民跨國公司來源于本國的所得進行征稅。這些制度同年實施、內(nèi)容相似，不僅針對數(shù)字服務，其征稅范圍覆蓋沒有常設(shè)機構(gòu)和沒有實際經(jīng)濟活動的情況。為避免影響創(chuàng)新和保護小企業(yè)，英國對銷售收入超過1000萬英鎊的跨國公司征收，澳大利亞對全球收入超過1億澳元的跨國公司征收。由于設(shè)定的利潤轉(zhuǎn)移稅稅率高于本國公司所得稅稅率，也引導跨國公司重組業(yè)務，在市場轄區(qū)設(shè)立常設(shè)機構(gòu)，以避免增加稅負。2018年~2019年，英國征收利潤轉(zhuǎn)移稅3.69億英鎊，對跨國公司調(diào)查的利潤轉(zhuǎn)移案有100件，涉及稅款29億英鎊。但由于利潤轉(zhuǎn)移稅侵蝕了居民國征稅權(quán)，也引發(fā)了稅收爭議。
印度平等稅。印度在2016年開始實施平等稅，對非居民納稅人向居民納稅人提供規(guī)定服務進行征稅，這些服務包括在線廣告、提供數(shù)字廣告空間或其他在線廣告的設(shè)施和服務，并且政府可隨時補充列舉范圍。為便于實施，印度政府規(guī)定由居民企業(yè)承擔納稅義務，并制定相關(guān)措施鼓勵遵循，居民企業(yè)向非居民企業(yè)每年支付10萬印度盧布以上的，由接受服務的居民企業(yè)根據(jù)交易總額減去銷售稅后，適用6%稅率扣繳。該模式與英國和澳大利亞的利潤轉(zhuǎn)移稅不同。根據(jù)印度法律，平等稅不是所得稅，有點類似營業(yè)稅。
意大利網(wǎng)絡稅。2013年，意大利實施網(wǎng)絡稅，但由于與歐盟法律沖突，隨后被取消。2015年和2016年，意大利又提出了兩個法案，對提供數(shù)字化商品和服務征收預提稅，并首先提出隱形常設(shè)機構(gòu)的概念：在意大利沒有常設(shè)機構(gòu)的非居民企業(yè)，只要達到一定門檻條件，來源于意大利的收入就應該按比例稅率繳納預提稅。2018年，意大利明確網(wǎng)絡稅是對提供非居民服務的企業(yè)從居民企業(yè)或常設(shè)機構(gòu)取得的收入征收預提稅，征稅范圍是在線廣告服務，并規(guī)定所需滿足的條件：通過信息通信技術(shù)提供服務；由意大利居民企業(yè)或在意大利的常設(shè)機構(gòu)購買的服務；每個服務商每年交易超過3000次。非居民企業(yè)、居民企業(yè)和常設(shè)機構(gòu)共同承擔納稅義務，接受服務的居民企業(yè)和常設(shè)機構(gòu)必須預提稅收并按月繳納，提供服務的非居民企業(yè)必須在發(fā)票上注明交易是否超過3000次的門檻、是否具有納稅義務。意大利網(wǎng)絡稅屬于數(shù)字服務預提稅，屬于公司所得稅的一部分。在基于物理存在的常設(shè)機構(gòu)概念沒有修改的情況下，以基于顯著經(jīng)濟存在的隱形常設(shè)機構(gòu)為基礎(chǔ)扣繳的預提稅，違反目前國際稅收制度的基本原則，非居民跨國公司繳納了預提稅，不能在居民國享受協(xié)定優(yōu)惠，存在雙重征稅的風險。
歐盟對數(shù)字服務稅方案的探索
2018年3月，歐盟委員會發(fā)布兩個指令方案以應對數(shù)字經(jīng)濟稅收挑戰(zhàn)，維護歐盟整體利益。第一個指令作為長期措施，采用顯著經(jīng)濟存在或數(shù)字常設(shè)機構(gòu)的方式；第二個指令作為短期備選措施，在不能適用顯著經(jīng)濟存在時，暫實行數(shù)字服務稅。
歐盟提出的數(shù)字服務稅相當于營業(yè)稅，對非居民企業(yè)向歐盟居民銷售規(guī)定服務獲得的總收入征稅，不僅適用B2B交易，也適用B2C交易，不向服務接受者征稅。歐盟規(guī)定數(shù)字服務稅的門檻條件是：全球收入超過7.5億歐元并且來自歐洲的收入超過5000萬歐元的跨國公司才須繳納。
歐盟本希望2019年底前完成數(shù)字服務稅立法程序，從2020年起開始實施。但因成員國意見不一而擱淺。法國在2019年7月率先開征數(shù)字服務稅，奧地利、意大利等國隨后響應，目前，歐盟有11個成員國采取針對經(jīng)濟數(shù)字化的單邊稅收措施。
OECD整合方案的建議
以上各種理論探討或正在實施的單邊措施存在違反稅收協(xié)定的風險，迫切需要國際社會合作協(xié)調(diào)，達成共識，采取統(tǒng)一行動。
經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）試圖在整體保持現(xiàn)行國際稅收體制下處理數(shù)字經(jīng)濟有關(guān)的稅收問題，從修訂常設(shè)機構(gòu)定義、創(chuàng)建新的聯(lián)結(jié)度，在BEPS包容性框架下提出了整合方案，為保證來源國優(yōu)先征稅權(quán)提供依據(jù)、明確路徑和方法。并提出兩大支柱，即涉及利益分配與聯(lián)結(jié)度規(guī)則的支柱一和全球反稅基侵蝕支柱二。支柱一考慮新的商業(yè)模式，擴大市場管轄區(qū)征稅權(quán)，通過避免分歧和強化爭議解決程序，重新穩(wěn)定國際稅收制度。
根據(jù)設(shè)定的指標，OECD對支柱一、支柱二進行了相關(guān)經(jīng)濟分析和影響評估。支柱一將使得稅收總收入略微增加。支柱二將防止稅基侵蝕，減少利潤轉(zhuǎn)移，明顯增加稅收收入，對全球稅收收入產(chǎn)生顯著影響。若支柱一和支柱二共同發(fā)揮作用，將帶來全球稅收收入顯著增加，預計全球稅收收入每年凈增1000億美元，即全球企業(yè)所得稅收入增長最高可能接近4%，高、中、低收入經(jīng)濟體企業(yè)所得稅增加幅度在2%~4%之間。
OECD整合方案，是一個自上而下的所得劃分模式應對數(shù)字經(jīng)濟稅收問題的解決方案。首先要確定跨國企業(yè)集團的總利潤，其次要扣除常規(guī)利潤部分，然后要按收入規(guī)模等因素劃分剩余利潤，最后要將剩余利潤分配到具有稅收管轄權(quán)的有關(guān)市場轄區(qū)。由于沒有可借鑒的工作機制，還有許多工作需要創(chuàng)造性地開展。按照計劃，整合方案需要在2020年底前得到各方認可后才能實施。對此筆者認為，在OECD方案得到各方認可的過程中，對適用范圍的跨境數(shù)字服務取得的收入征收預提稅，可作為一條權(quán)衡選擇的路徑。根據(jù)相關(guān)國家的實踐探索，基于國際稅收原則和包容性框架廣泛共識，充分運用已有研究成果，簡化具體的操作辦法，由各相關(guān)國家按照1%～4%稅率范圍談判修訂或簽訂協(xié)定，未簽訂協(xié)定的不能享受協(xié)定優(yōu)惠，發(fā)生爭議時按照利潤分配法進行調(diào)整。
（作者單位：國家稅務總局益陽市稅務局）
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