一直以來，文物藝術品拍賣能否開具全額發(fā)票，困擾著拍賣行、委托方和購買者。自5月1日起，按照《國家稅務總局關于明確二手車經銷等若干增值稅征管問題的公告》（國家稅務總局2020年第9號公告，以下簡稱“9號公告”），拍賣行受托拍賣文物藝術品，可全額開具增值稅普通發(fā)票，困擾行業(yè)的這一稅務難題得到解決，給予了疫情沖擊下文物藝術品拍賣市場極大的生存和發(fā)展信心。

       可按落槌價開普票

       張先生收藏了一些郵品錢幣，現(xiàn)由于個人原因，需要拍賣這些收藏品，并委托乙拍賣公司進行拍賣。雙方簽訂了委托拍賣協(xié)議，協(xié)議中約定，乙拍賣公司要對張先生的身份進行保密。按照增值稅相關政策的規(guī)定，張先生委托拍賣的這些收藏品可以享受免征增值稅優(yōu)惠。

       國家稅務總局于1999年發(fā)布的《關于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業(yè)稅有關問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕40號）曾規(guī)定，對拍賣行受托拍賣增值稅應稅貨物，向買方收取的全部價款和價外費用，應當按照4%（2014年7月1日后調整為3%）的征收率征收增值稅；對拍賣行向委托方收取的手續(xù)費征收營業(yè)稅。2016年全面推開營改增以后，對拍賣行取得的手續(xù)費收入，已由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。

       2018年7月25日，國家稅務總局發(fā)布的《關于明確中外合作辦學等若干增值稅征管問題的公告》（國家稅務總局2018年第42號公告）廢止了上述規(guī)定，同時規(guī)定，拍賣行受托拍賣取得的手續(xù)費或傭金收入，按照“經紀代理服務”繳納增值稅。這意味著，自2018年7月25日起，拍賣行受托代拍拍賣品，能否按照拍賣品的價款和價外費用向購買方開具應稅或免稅發(fā)票，又應如何繳納增值稅，并沒有明確的政策規(guī)定。

       與此同時，根據《拍賣法》的規(guī)定，委托人、買受人要求對其身份保密的，拍賣人應當為其保密。9號公告發(fā)布前，按照規(guī)定，應由委托方負責向購買者開具增值稅發(fā)票，這顯然與買賣雙方的身份保密要求相悖。拍賣品的開票問題陷入了困境。

        9號公告發(fā)布后，拍賣行受托拍賣的增值稅開票問題有了更清晰的政策規(guī)定——委托方按規(guī)定享受免征增值稅政策的，拍賣行可以自己名義，就代為收取的貨物價款，向購買方開具增值稅普通發(fā)票，對應的貨物價款將不計入拍賣行的增值稅應稅收入。需要注意的是，根據《增值稅暫行條例》等有關規(guī)定，拍賣行在開具普通發(fā)票時，稅率欄應填寫“免稅”字樣。結合上述案例來說，現(xiàn)在乙拍賣公司可按拍賣品落槌價，向購買方開具增值稅免稅發(fā)票，同時向委托方張先生開具服務費發(fā)票，但僅就其收取的服務費收入計算繳納增值稅。由此，委托方和購買方對其身份保密的要求，也得到了一定程度的滿足。

       需要注意的是，拍賣行在開具發(fā)票后，應注意紙質或電子證明材料的留存?zhèn)洳?。具體來說，主要包括拍賣物品的圖片信息、委托拍賣合同、拍賣成交確認書、買賣雙方身份證明、價款代收轉付憑證、扣繳委托方個人所得稅相關資料等。

       準確界定開票范圍

       根據規(guī)定，拍賣行接受委托，拍賣9號公告所規(guī)定的文物藝術品時，首先應該區(qū)分委托方是否享受免征增值稅政策。

       與拍賣文物藝術品有關的免征增值稅政策，主要包括銷售古舊圖書免征增值稅，以及其他個人銷售自己使用過的物品免征增值稅。根據免征增值稅政策的規(guī)定，若委托方委托拍賣行拍賣古舊圖書，或者委托方是文物藝術品的個人收藏者，是可以享受免征增值稅政策的。在這種情況下，拍賣行才可以按照9號公告的要求，以自己的名義就代收的貨物價款，向購買方開具不計入增值稅應稅收入的增值稅普通發(fā)票。否則，拍賣行不得開具發(fā)票。需要注意的是，這里的個人收藏者，僅限于《增值稅暫行條例實施細則》第三十一條規(guī)定的“其他個人”，如果該個人收藏者為“個體經營者”，則其委托拍賣的文物藝術品應征收增值稅。

       舉例來說，丙公司委托乙拍賣公司拍賣一些增值稅應稅藝術品，同時要求乙公司對其身份進行保密。由于丙公司不適用增值稅免稅政策，根據現(xiàn)有增值稅法律法規(guī)的規(guī)定，所拍賣貨物的增值稅發(fā)票，應由委托方（即丙公司），按照所收取的拍賣價款開具給購買方；乙拍賣公司不得代為開票，只能就其收取的拍賣手續(xù)費或傭金，依照“經紀代理服務”計算繳納增值稅，并開具相應的增值稅發(fā)票。

       另外，究竟哪些拍賣品屬于免稅文物藝術品，相關政策文件的定義還比較模糊，并沒有明確規(guī)定文物的年代、科學價值或者歷史價值，拍賣行財務人員要關注所受托拍賣的文物藝術品究竟是否屬于免稅范圍，做出準確判斷。

關注個稅代扣代繳義務

       值得拍賣行注意的是，當委托方為個人時，《國家稅務總局關于加強和規(guī)范個人取得拍賣收入征收個人所得稅有關問題的通知》（國稅發(fā)〔2007〕38號，以下簡稱“38號公告”）第七條規(guī)定，拍賣行應負責代扣代繳個人財產拍賣所得的個人所得稅，并按規(guī)定向拍賣行所在地主管稅務機關辦理納稅申報。

       具體來說，個人拍賣除文字作品原稿及復印件外的其他財產，應以其轉讓收入額減除財產原值和合理費用后的余額為應納稅所得額，按照“財產轉讓所得”項目，適用20%稅率繳納個人所得稅。

拍賣行和個人委托人須注意整理和搜集合法、完整、準確的財產原值憑證。38號公告中規(guī)定，納稅人不能提供合法、完整、準確的財產原值憑證，不能正確計算財產原值的，按轉讓收入額的3%征收率計算繳納個人所得稅；拍賣品為經文物部門認定是海外回流文物的，按轉讓收入額的2%征收率計算繳納個人所得稅。納稅人的財產原值憑證內容填寫不規(guī)范，或者一份財產原值憑證包括多件拍賣品，且無法確認每件拍賣品一一對應的原值的，不得將其作為扣除財產原值的計算依據，應視為不能提供合法、完整、準確的財產原值憑證，并按前述規(guī)定的征收率計算繳納個人所得稅。

（作者單位：中匯江蘇稅務師事務所）